Responsable sustituto. Beneficio de “contribuyente cumplidor”. Nulidad de la Circular 2/2017 (AFIP).
A partir del dictado de la Circular 2/2017 el Fisco Nacional incurrió en un exceso de sus facultades reglamentarias, pues en su interpretación de la normativa vigente —arts. 63 de la Ley 27.260 y 18 y 19 del Decreto Reglamentario— se apartó de los claros términos previstos en esta, socavando, además, principios liminares del derecho tributario como lo son el de capacidad contributiva y el de legalidad. En consecuencia, la referida circular como acto administrativo de alcance general, resulta nula por carecer de uno de sus elementos esenciales —la causa, en la medida en que no se sustenta en los hechos y en el derecho aplicable— y por violación de la ley aplicable —conf. arts. 7 inc. b) y 14 inc. b) de la Ley 19.549—. Asimismo, la nulidad referida acarrea la invalidez de la resolución del fisco, en la medida en que mediante este acto administrativo de alcance particular se aplicó la mentada circular y se denegó con fundamento en esta última, la exención solicitada en el impuesto sobre los bienes personales.
La demandada no persigue controvertir los hechos tenidos por probados por el sentenciante, en cuanto a que la condición establecida en el art. 63 de la Ley 27.260 se encuentra cumplida, sino que reitera su tesitura acerca de que el beneficio instituido por la citada ley, en el caso de autos, solo alcanza al responsable sustituto, aun cuando tenga origen en una capacidad contributiva ajena.
El responsable sustituto mencionado en el art. 63 de la Ley 27.260 es un responsable por deuda ajena que cumple con la obligación tributaria por el contribuyente y con su dinero —conf. art. 6, ap. 1, e), Ley 11.683—. Sobre esta figura se ha dicho que, en tanto tercero ajeno a la configuración del hecho imponible, nunca puede ser polo negativo de la obligación tributaria y, por eso, no desplaza al destinatario legal de la sujeción pasiva de la obligación tributaria. Y, como lógica derivación, no es por la capacidad contributiva de los sujetos mencionados en el apartado 1 del mencionado art. 6 que aquellos están obligados al pago, sino por la relación de hecho o de derecho entre el responsable y el contribuyente o destinatario legal tributario, ínsita en todas las situaciones contempladas en aquella previsión. Es por eso que estas personas no están obligadas a pagar el tributo al Fisco con sus propios recursos o patrimonio, sino con los recursos que administran, perciben o disponen de sus representados o mandantes (del voto del Dr. Treacy).
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