#Procedimiento Tributario Jurisprudencia 2024 Rinorm S.R.L. y otros s/ sobre infracción ley 24.769 Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico, sala B - DELITOS TRIBUTARIOS Responsabilidad penal del contador. 06/07/2023

Evasión fiscal. Responsabilidad del socio gerente. Responsabilidad penal del contador. Confección de declaraciones juradas de IVA y Ganancias con datos presuntamente inexactos.

Aun en la hipótesis de admitirse lo afirmado por la defensa del imputado en cuanto a la ausencia supuesta de injerencia de este en la toma de decisiones sobre la administración y, en particular, el cumplimiento de los deberes formales y materiales de la empresa contribuyente para con el organismo recaudador, se aprecia que, en función de las circunstancias —socio gerente, administrador de la clave fiscal de la firma, autorizado para operar en cuenta bancaria—, de todas formas correspondería concluir que se verifican conductas por parte del nombrado, en torno a los hechos presuntos de evasión tributaria de los que se trata, que pueden, en principio, estimarse con relevancia penal desde la perspectiva de alguna de las diferentes formas de intervención que se establecen por el art. 45 del Código Penal.

Debe confirmarse el procesamiento del imputado —de profesión contador— en su condición de partícipe necesario respecto del delito de evasión tributaria, si se repara en la magnitud de las obligaciones tributarias de la empresa contribuyente presuntamente evadidas y el tiempo durante el cual se habrían desarrollado los comportamientos engañosos o ardidosos, lo que habría incluido por parte del nombrado de la confección de distintas declaraciones juradas por el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto a las Ganancias con datos presuntamente inexactos y la firma como “Contador Público independiente” de los estados contables del ejercicio comercial y del informe de auditoría respectivo dando cuenta de resultados coincidentes con los exteriorizados mediante una de aquellas declaraciones juradas, esto es, la correspondiente al Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2014, pero discordantes con las ventas “...registradas en el libro IVA Ventas...”. Máxime si se ponderan, no sólo los conocimientos y las experiencias que aparejaría el ejercicio de la profesión de contador por un lapso superior a los cuarenta años, sino también el hecho que haya prestado servicios a la firma desde el mismo momento de la constitución de aquella sociedad y a instancias de una persona que no figuraba como socio o administrador de aquélla.

Si se tienen en cuenta los montos de las obligaciones tributarias objeto de los hechos presuntos de evasión en los cuales se atribuyó a los imputados haber tenido una intervención penalmente relevante, los intereses eventuales que pudieran corresponder en función del tiempo transcurrido desde la época de comisión presunta de aquéllos hasta la actualidad, las costas y los gastos del proceso, se permite concluir que el monto de los embargos dispuestos —de $.122.333.716— no resulta irrazonable.

En cuanto interesa a este pronunciamiento, por la resolución recurrida se dictó el auto de procesamiento de R. M. M., de R. G. y de C. L. P. por considerárselos en principio penalmente responsables, los dos primeros en el carácter de coautores y el restante en la condición de partícipe necesario, del delito de evasión tributaria respecto de las sumas de $ 8.092.552, 93, de $.12.740.090,63, de $ 5.893.420,74, de $ 3.361.688,28 y de $ 2.551.417,74, a cuyo pago RINORM S.R.L. podría haberse encontrada obligada por el Impuesto al Valor Agregado de los ejercicios anuales 2015 y 2016, y el Impuesto a las Ganancias de los ejercicios anuales 2014, 2015 y 2016, respectivamente.

Aun en la hipótesis de admitirse lo afirmado por la defensa de R. M. M. en cuanto a la ausencia supuesta de injerencia del nombrado en la toma de decisiones sobre la administración y, en particular, el cumplimiento de los deberes formales y materiales de RINORM S.R.L. para con el organismo recaudador, se aprecia que, en función de lo reseñado y lo establecido por los considerandos 16° a 18° de este pronunciamiento, de todas formas correspondería concluir que en el caso se verifican conductas por parte del nombrado, en torno a los hechos presuntos de evasión tributaria de los que se trata, que pueden, en principio, estimarse con relevancia penal desde la perspectiva de alguna de las diferentes formas de intervención que se establecen por el art. 45 del Código Penal.

Si se repara en la magnitud de las obligaciones tributarias de RINORM S.R.L. presuntamente evadidas y el tiempo durante el cual se habrían desarrollado los comportamientos engañosos o ardidosos que se describieron por la resolución en examen, lo que habría incluido por parte de C. L. P. la confección de distintas declaraciones juradas por el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto a las Ganancias con datos presuntamente inexactos y la firma como “Contador Público independiente” de los estados contables del ejercicio comercial de RINORM S.R.L. cerrado durante el año 2014 y del informe de auditoría respectivo dando cuenta de resultados coincidentes con los exteriorizados mediante una de aquellas declaraciones juradas, esto es, la correspondiente al Impuesto a las Ganancias del período fiscal 2014, pero discordantes con las ventas “...registradas en el libro IVA Ventas...”, se aprecia que la conclusión provisional del tribunal de la instancia previa sobre la intervención dolosa que C. L. P. habría tenido en los hechos de evasión tributaria de los que se trata, no resulta irrazonable y se adecúa en principio a las constancias incorporadas hasta el momento a la causa.

Esto así, máxime si se ponderan, no sólo los conocimientos y las experiencias que aparejaría el ejercicio de la profesión de contador por un lapso superior a los cuarenta años, sino también, en lo que hace particularmente al caso en examen, los que supone el hecho que C. L. P. haya prestado servicios a RINORM S.R.L. desde el mismo momento de la constitución de aquella sociedad y a instancias de una persona (R. G.) que no figuraba como socio o administrador de aquélla...

si se tienen en cuenta los montos de las obligaciones tributarias objeto de los hechos presuntos de evasión en los cuales se atribuyó a R. M. M. y a C. L. P. haber tenido una intervención penalmente relevante, los intereses eventuales que pudieran corresponder en función del tiempo transcurrido desde la época de comisión presunta de aquéllos hasta la actualidad, las costas y los gastos del proceso (art. 533 del C.P.P.N.), se permite concluir que el monto de los embargos dispuestos no resulta irrazonable.

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#Procedimiento Tributario Jurisprudencia 2023 Simonetti, Marta Patricia c. Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso administrativo Federal, sala I - Administrador y apoderado de sociedad deudora 15/08/2023

Administrador y apoderado de sociedad deudora. Procedencia de la responsabilidad.

Del informe final de inspección y del acto que determinó la responsabilidad solidaria se desprende que la recurrente tuvo una participación “activa” en la administración de la sociedad deudora, que era “apoderada” de esta y que tenía el carácter de “firma autorizada” sobre sus cuentas bancarias. En consecuencia, al estar probadas dichas circunstancias y no habiendo regularizado la intimación administrativa la mencionada firma en su calidad de deudora “principal”, puede afirmarse que se configuró la responsabilidad personal y solidaria de la actora en los términos del art. 8, inc. a) de la ley 11.683, sin que esta haya efectuado esfuerzo probatorio concreto dirigido a desacreditar los hechos atribuidos.

El Tribunal Fiscal de la Nación rechazó la excepción de nulidad, con costas, y confirmó la resolución 271/2016 (DV RRME) por medio de la cual la AFIP determinó de oficio en forma parcial la responsabilidad solidaria de la actora respecto de las deudas correspondientes a la sociedad Sueños Trasandinos S.A en el impuesto a las ganancias (período fiscal 2009) con intereses resarcitorios.

Del informe final de inspección y del acto que determinó la responsabilidad solidaria se desprende, en claros términos, que la recurrente tuvo una participación "activa" en la administración de la sociedad "Sueños Trasandino S.A", que era "apoderada" de esa firma (fs. 31 de las actuaciones administrativas) y que tenía el carácter de "firma autorizada" sobre las cuentas bancarias de la sociedad (fs. 44, ídem).

En consecuencia, al estar probadas dichas circunstancias y no habiendo regularizado la intimación administrativa la mencionada firma en su calidad de deudora "principal", puede afirmarse que se configuró, nítidamente, la responsabilidad personal y solidaria de la actora en los términos del artículo 8, inciso 'a', de la ley 11.683 que, como contracara, no efectuó ningún esfuerzo probatorio concreto dirigido a desacreditar los hechos atribuidos por el Fisco Nacional en la resolución 271/2016 (DV RRME).

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#IVA Jurisprudencia 2024 Remises Ciudad Paisaje S.R.L. (TF 48950-I) c. Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso administrativo Federal, sala IV - Remisería - Multa por omisión 31/08/2023

Remisería. Servicios de radiocomunicaciones móviles terrestres prestados a terceros. Gravabilidad. Multa por omisión. Error excusable.

Los elementos probatorios reunidos acreditan que la actora desarrolló dos actividades: el servicio de transporte de pasajeros y el servicio de radio-llamado, entendido como un servicio de radiocomunicaciones móviles terrestres integrado por una estación central y estaciones móviles de abonados, destinadas a cursar mensajes entre ambos a cambio de una retribución. A tal fin resultan determinantes los términos del contrato de suministro y el abono pagado por los propietarios de los vehículos afectados al transporte de pasajeros a la actora. Dicha circunstancia sumada a la falta de pruebas que demuestren que la totalidad de la facturación —o ingresos— de la actora provenía directamente del usuario del servicio de transporte y no de los taxistas/ remiseros abonados al servicio de radiofrecuencia conllevan ratificar las conclusiones a que arribó el Tribunal Fiscal. En consecuencia, la determinación de oficio del impuesto al valor agregado debe ser confirmada.

El criterio de confirmar la determinación de oficio no resulta modificado por el hecho de que la normativa municipal que regula el transporte diferencial de pasajeros en el ejido municipal llevado adelante por remises exija al permisionario un sistema de radio-llamado con frecuencia autorizada —conf. art. 6º, inc. 2º de la ordenanza municipal nº 7635—, puesto que aquella previsión no impide distinguir entre la actividad de transporte y el servicio de radiofrecuencia a la luz de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. La alusión a los servicios de transporte habilitados por la autoridad competente efectuada por el decreto reglamentario de la ley del gravamen no constituye una delegación de las facultades federales a las autoridades locales para delimitar la exención impositiva o el alcance de la actividad exenta del Impuesto al Valor Agregado, tal como pregona la actora.

Teniendo en cuenta la complejidad interpretativa de las normas involucradas —locales y federales— y los distintos criterios jurisprudenciales vinculados al tratamiento impositivo de la actividad desarrollada por la actora en el impuesto al valor agregado, corresponde convalidar lo resuelto por el a quo en este punto y tener por configurada la existencia de un error de derecho excusable que autoriza a dispensar la aplicación de la sanción impuesta con sustento en el art. 45 de la ley de rito.

El Tribunal Fiscal de la Nación: (i) confirmó la resolución 54/18 dictada por la División Revisión y Recursos -Dirección Regional Paraná- de la AFIP-DGI que determinó la obligación tributaria de “Remises Ciudad Paisaje S.R.L.” en el Impuesto al Valor Agregado por los períodos fiscales 01/2016 a 01/2017, con más los intereses resarcitorios, con costas; (ii) revocó la multa por $200.885,17 aplicada en los términos del art. 45 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modificatorias), con costas por su orden; y (iii) reguló los honorarios de los profesionales intervinientes por el Fisco Nacional.

En el caso, los elementos probatorios reunidos acreditan que la actora desarrolló dos actividades: el servicio de transporte de pasajeros y el servicio de radio llamado entendido como un servicio de radiocomunicaciones móviles terrestres integrado por una estación central y estaciones móviles de abonados, destinadas a cursar mensajes entre ambos a cambio de una retribución. A tal fin, resultan determinantes los términos del contrato de suministro supra detallado y el abono pagado por los propietarios de los vehículos afectados al transporte de pasajeros a la actora en contraprestación a la puesta a disposición del servicio de radiofrecuencia al que refiere el art. 1º de los instrumentos relevados por la inspección (conf. considerando 3º supra).

Dicha circunstancia sumada a la falta de pruebas que demuestren que la totalidad de la facturación (o ingresos) de la actora provenía directamente del usuario del servicio de transporte y no de los taxistas/remiseros abonados al servicio de radiofrecuencia, conllevan a ratificar las conclusiones a que arribó el Tribunal Fiscal. Máxime cuando, como lo aclaró el a quo, la pretensión fiscal convalidada considera alcanzado por el Impuesto al Valor Agregado al servicio de radiofrecuencia prestado a “otros con los que se vinculó a través de un contrato de suministro que fueron los que facturaron la prestación y abonaron a la aquí recurrente una comisión que esta debió gravar” (fs. 168 vta.).

En nada modifica lo expuesto el hecho de que la normativa municipal que regula el transporte diferencial de pasajeros en el ejido municipal llevado adelante por remises exija al permisionario un sistema de radio llamado con frecuencia autorizada (conf. art. 6º, inciso 2º de la ordenanza municipal obrante a fs. 38 vta.) puesto que aquella previsión no impide distinguir entre la actividad de transporte y el servicio de radiofrecuencia a la luz de la ley del Impuesto al Valor Agregado. En este punto, es dable señalar que la alusión a los servicios de transporte habilitados por la autoridad competente efectuada por el decreto reglamentario de la ley del gravamen no constituye una delegación de las facultades federales a las autoridades locales para delimitar la exención impositiva o el alcance de la actividad exenta del Impuesto al Valor Agregado, tal como pregona la actora (fs. 216 vta.). 

Teniendo en cuenta la complejidad interpretativa de las normas involucradas (locales y federales) y los distintos criterios jurisprudenciales vinculados al tratamiento impositivo de la actividad desarrollada por la actora en el Impuesto al Valor Agregado, corresponde convalidar lo resuelto por el a quo en este punto y tener por configurada la existencia de un error de derecho excusable que autoriza a dispensar la aplicación de la sanción impuesta con sustento en el art. 45 de la ley de rito.

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#Procedimiento Tributario Jurisprudencia 2024 Fran Salta S.A. (TF 47880-I) c. Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso administrativo Federal, sala II -INFRACCIÓN TRIBUTARIA - Defraudación fiscal. 05/09/2023

Defraudación fiscal. Comisión de nuevas infracciones. Rechazo de la excepción de prescripción. Reencuadre de la multa. Improcedencia. Carácter doloso del accionar.

La decisión del Tribunal Fiscal de la Nación por la cual declaró prescripta la multa por defraudación impuesta respecto del Impuesto a las Ganancias, correspondiente al período fiscal 2007, debe ser revocada, pues el a quo omitió toda consideración respecto a lo establecido en el art. 68, inc. a) de la ley 11.683.

Si bien la contribuyente repitió materialmente en el período 2008, las conductas o mecanismos por los que se la sancionó en el período 2007, lo cierto es que las desplegadas con posterioridad resultan independientes de las cometidas el año anterior y, por ende, constituyen un nuevo proceder infraccional, el que ha sido sancionado con carácter firme. En consecuencia, en orden a la consideración armónica del art. 68 inc. a) de la ley 11.683 y de las pautas de exegética y jurisprudencia, corresponde establecer que se interrumpió la prescripción de las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por el período fiscal 2007 y que, por lo tanto, el plazo de prescripción comenzó a correr el 1° de enero de 2009.

Una “nueva infracción” —según la fraseología del art. 68, inc. a) de la ley 11.683— no implica necesaria e inexorablemente la materialización de una conducta o mecanismo evasor distinto al perpetrado con anterioridad, sino una conducta infraccional desplegada que involucra un nuevo incumplimiento de los deberes fiscales, en un período tributario determinado.

El reencuadre de la multa respecto al período fiscal 2008 —originariamente impuesta en los términos del art. 46 de la ley de rito— en el art. 45 de la ley 11.683 y manteniendo la reducción prevista en el primer párrafo del art. 49 de dicha norma, no resulta ajustado a derecho. El carácter doloso del comportamiento de la contribuyente resulta acreditado pues no se trata de escasos días de demora en la presentación de las declaraciones juradas, sino que, por el contrario, transcurrieron varios años desde la fecha del vencimiento y fue producto de la fiscalización que la responsable subsanó la omisión. De allí que se llegó a la convicción de que la finalidad perseguida por la contribuyente era la de no declarar el correspondiente impuesto a ingresar, por lo que se consideró que su actuación fue voluntaria e intencional y, en consecuencia, dolosa y defraudatoria; máxime cuando no aportó prueba alguna en contrario que desvirtúe las acusaciones.

El recurso de apelación interpuesto por la parte actora debe ser declarado desierto, pues esta no ha cumplido oportunamente con la carga impuesta por el art. 195 de la ley 11.683, en punto a presentar la fundamentación de la apelación dentro de los plazos establecidos.

Con fecha 3 de junio de 2022 (ver fs. 25/34 del documento digitalizado), y aclaratoria de fecha 10/08/2022 (ver fs. 61/63 del documento digitalizado), el Tribunal Fiscal de la Nación -en cuanto aquí importa- resolvió hacer lugar a la defensa de prescripción de las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por el período fiscal 2007 y rechazarla respecto del período fiscal 2008; reencuadrar la sanción impuesta por el período fiscal 2008 en el mínimo legal previsto en el art. 45 de en la ley 11.683, con la reducción a un tercio prevista en el art. 49 de la citada ley y distribuir las costas en proporción a sus respectivos vencimientos.

Por ser ello así, y toda vez que la parte actora no ha cumplido oportunamente con la carga impuesta por la norma citada en primer término, en punto a presentar la fundamentación de la apelación dentro de los plazos establecidos, corresponde declarar desierto el recurso interpuesto contra la sentencia de fecha 26/11/2013 (cfr. arts. 195, 197 de la L.P.T. y art. 266 del C.P.C.C.N., de aplicación supletoria). 

Con relación a la prescripción de la multa impuesta respecto del Impuesto a las Ganancias, correspondiente al período fiscal 2007 -aspecto sobre el cual el Tribunal Fiscal de la Nación hizo lugar a la defensa opuesta por la contribuyente y declaró operada la prescripción de las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por dicho período-, cabe adelantar que el criterio discernido por el Tribunal a quo habrá de ser revocado.

Tal como lo señala el Fisco Nacional en su memorial de agravios, el Tribunal a quo omitió toda consideración respecto a lo establecido en el art. 68, inc. a) de la ley 11.683 (t.o. 1998 y modif.).

Desde esta perspectiva, corresponde señalar que una “nueva infracción” (según la fraseología de la norma glosada) no implica necesaria e inexorablemente la materialización de una conducta o mecanismo evasor distinto al perpetrado con anterioridad, sino una conducta infraccional desplegada que involucra un nuevo incumplimiento de los deberes fiscales, en un período tributario determinado.

Por ser ello así, y si bien la contribuyente repitió materialmente en el periodo 2008, las conductas o mecanismos por los que se la sancionó en el periodo 2007, lo cierto es que las desplegadas con posterioridad resultan independientes de las cometidas el año anterior y, por ende, constituyen un nuevo proceder infraccional, el que -por lo demás- ha sido sancionado con carácter firme.

En consecuencia, en orden a la consideración armónica de la norma aplicable y de las pautas de exegética y jurisprudencia indicadas, corresponde establecer que se interrumpió la prescripción de las facultades del Fisco Nacional para aplicar sanción por el período fiscal 2007 y que, por lo tanto, el plazo de prescripción comenzó a correr el 1° de enero de 2009. 

Con relación al agravio vertido contra el reencuadre de la multa respecto al período fiscal 2008 -originariamente impuesta en los términos del art. 46 de la L.P.T- en el art. 45 de la ley 11.683 y manteniendo la reducción prevista en el primer párrafo del art. 49 de dicha norma, cabe adelantar que lo resuelto por el Tribunal Fiscal de la Nación no resulta ajustado a derecho, a la luz de las constancias indubitadas incorporadas a la causa.

En la resolución administrativa, se tuvo en consideración que el carácter doloso del comportamiento de la actora resulta acreditado pues no se trata de escasos días de demora en la presentación de las declaraciones juradas, sino que, por el contrario, transcurrieron varios años desde la fecha del vencimiento y fue producto de la fiscalización que la responsable subsanó la omisión.

De allí que se llegó a la convicción de que la finalidad perseguida por la contribuyente era la de no declarar el correspondiente impuesto a ingresar, por lo que se consideró que su actuación fue voluntaria e intencional y, en consecuencia, dolosa y defraudatoria; máxime cuando la contribuyente no aportó prueba alguna en contrario que desvirtúe las acusaciones.

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